15% minimumbelasting in België: stand van zaken

Wereldwijd werden de Pillar 2 regels reeds in meer dan 60 landen in nationale wetgeving ingevoerd, terwijl ongeveer 140 landen er zich toe verbonden hebben in 2023. Grootmachten als de Verenigde Staten van Amerika, China en India hebben, althans voorlopig, de regels nog niet omgezet in hun nationale wetgeving.

Op welke groepen is de Pillar 2 wetgeving precies van toepassing?

Pillar 2 is van toepassing op grote multinationale groepen met een geconsolideerde omzet van meer dan € 750 miljoen tijdens twee van de vier voorgaande boekjaren. In overeenstemming met de voornoemde EU richtlijn geldt de minimumbelasting bovendien ook in België voor omvangrijke binnenlandse groepen (bijvoorbeeld wanneer alle groepsentiteiten in België zouden gevestigd zijn en die allen tezamen de voornoemde drempel van € 750 miljoen overschrijden).

Het uitgangspunt om de drempel van € 750 miljoen omzet te bepalen is gebaseerd op de geconsolideerde jaaromzet, zoals gerapporteerd in de geconsolideerde financiële jaarrekening van de uiteindelijke (consoliderende) moedermaatschappij.

Bijheffing tot 15% in laagbelaste jurisdicties

O.b.v. de geconsolideerde cijfers van de groep wordt nagegaan in welke jurisdictie de 15% minimumbelasting al dan niet wordt gehaald. Wanneer de jurisdictionele effectieve belastingdruk in één of meerdere landen lager is dan 15%, zal er in principe een zogenaamde “bijheffing” van toepassing zijn. Deze bijheffing wordt onderverdeeld in 3 categorieën, nl.:

• De binnenlandse bijheffing of Qualified Domestic Minimum Top-up Tax (“QDMTT”): landen waarin groepsentiteiten van een MNE gevestigd zijn met een effectieve belastingdruk van minder dan 15% kunnen een bijheffing doen tot de 15% minimumgrens. Indien deze landen geen of onvoldoende bijheffing zouden opleggen, dan kan er alsnog in het buitenland een bijheffing opgelegd worden in hoofde van de buitenlandse groepsentiteiten van dezelfde MNE.

België: met een standaardtarief van 25% vennootschapsbelasting ligt de effectieve belastingdruk doorgaans hoger dan de 15% minimumgrens. Echter maken heel wat vennootschappen in België gebruik van fiscale incentives zoals bijvoorbeeld de innovatie-aftrek die kan leiden tot een effectieve belastingdruk van slechts 3,75% op bepaalde inkomsten, waardoor de effectieve belastingdruk op het jurisdictionele niveau alsnog lager kan uitvallen dan 15%.

• IIR bijheffing of Income Inclusion Rule (“IIR”): deze bijheffing is verschuldigd in België indien de MNE in België beschikt over een uiteindelijke moederentiteit (of tussenliggende / partieel gehouden moederentiteit) en wanneer blijkt uit gegevensuitwisseling dat groepsentiteiten buiten België zelf niet (voldoende) onderworpen zijn aan een 15% minimumbelasting aldaar.

België: er zal dus m.a.w. enkel een IIR bijheffing spelen in België wanneer de andere landen zelf geen of onvoldoende binnenlandse bijheffing toepassen voor de buitenlandse groepsentiteiten.

• UTPR heffing of Undertaxed Profit Rule (“UTPR”): Dit is een vangnetbepaling wanneer er geen QDMTT of IIR wordt toegepast. Deze heffing gebeurt ofwel via de niet-aftrekbaarheid van kosten, of extra belastingheffing, ter hoogte van het “gemiste” belastingbedrag.

België: Belgische vennootschappen zijn onderworpen aan deze UTPR heffing indien zou blijken dat de buitenlandse groepsvennootschappen ontsnappen aan de toepassing van de voornoemde IIR of QDMTT in hun respectievelijke landen. Deze regel mag zeker niet uit het oog worden verloren wanneer één of meerdere Belgische vennootschappen onderdeel uitmaken van een groep met een moedervennootschap gevestigd in een land zonder IIR (bijvoorbeeld USA of China) en waar bijvoorbeeld zustervennootschappen buiten België zich bevinden in een belastingparadijs met minder dan 15% effectieve belastingdruk.

De QDMTT en IIR zijn reeds van toepassing voor boekjaren die aanvangen op of na 31/12/2023, terwijl de UTPR van toepassing is op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2025.

Notificatieverplichting in België voor groepen onderworpen aan Pillar 2

Om een zicht te krijgen welke groepen in België onder de Pillar 2 wetgeving vallen, heeft de Belgische fiscus midden 2024 een notificatieverplichting geïntroduceerd, hetgeen een bijkomende verplichting bovenop de OESO richtlijnen en EU Richtlijn betreft. Groepen met een aanwezigheid in België (vennootschap of vaste inrichting) moeten zich hiervoor verplicht registreren bij de Kruispuntbank voor Ondernemingen (“KBO”). In een eerdere bijdrage hebben we de diverse stappen van deze registratieverplichting reeds uitvoering uiteengezet. Eens de notificatieverplichting voldaan is, moeten eventuele latere wijzigingen in bijvoorbeeld de groepsstructuur voorlopig nog niet worden aangepast in de eerdere notificatie. De Belgische fiscus zal nog verdere verduidelijking geven wanneer een nieuwe / aangepaste notificatie noodzakelijk is. Op basis van de website van de FOD Financiën begrijpen wij dat men de huidige Pillar 2 XML Tool aan het aanpassen is om een eventuele verbeterde notificatie in te dienen.

Na registratie ontvangen de groepen een uniek ondernemingsnummer. Dit nummer is noodzakelijk met het oog op een latere aangifte inzake de binnenlandse bijheffing, het doen van specifieke Pillar 2 voorafbetalingen tijdens het boekjaar, communicatie met de Belgische fiscus, indienen van de GloBE aangiften (met IIR) waar van toepassing, enz. Ook in andere landen zien we een notificatieverplichting voor groepen in scope van de Pillar 2 wetgeving.

Kwalificerend resultaat en belastingen per jurisdictie

Per jurisdictie wordt op basis van de geconsolideerde jaarrekening het kwalificerend inkomen of verlies bepaald (mits aanpassingen voor bijvoorbeeld vrijgestelde dividenden en meerwaarden op aandelen) voor alle lokale groepsentiteiten samen (“jurisdictional blending”). Nadien wordt het bedrag aan belastingen bepaald dat van toepassing is op het resultaat van de groepsentiteiten per land. De belasting wordt berekend aan de hand van de “current tax expense” zoals geboekt in de consolidatie cijfers en wordt aangepast met belasting correcties en timing verschillen. Op deze manier wordt dan nagegaan of de lokale entiteiten onderworpen zijn aan een effectieve belastingdruk van 15%. Zo niet, kan er één van de bovenstaande bijheffingen opgelegd worden.

Zulke bijheffing is dan het positieve verschil tussen het minimum van 15% en de effectieve belastingvoet. Het verschil wordt vervolgens vermenigvuldigd met de overwinst (“excess profit”) per land. Zulke overwinst is het resultaat van het kwalificerend inkomen verminderd met een percentage voor de lokale substantie (in termen van materiële activa en loonkosten) van de groepsentiteiten (substance based income exclusion of “SBIE”). Dit wil zeggen dat, hoe meer 'substantie' een groep heeft in een bepaald land, hoe minder bijheffing de groep er dus zal moeten betalen. Tot slot wordt nagegaan welke lokale groepsentiteit de bijheffing verschuldigd zal zijn.

Indien de groep in een bepaalde jurisdictie een verlies geleden heeft, is er in principe geen binnenlandse bijheffing verschuldigd.

Soepelere regels mogelijk tijdens eerste verslagjaren : drie “veilige havens” voor verslagenjaren die aanvangen t.e.m. 31/12/2026

De bovenstaande uiteenzetting over de berekening van de effectieve belastingvoet per land is uiteraard sterk vereenvoudigd. De OESO was er zich van bewust dat groepen de nodige tijd nodig hebben om de concrete impact van de Pillar 2 wetgeving te analyseren. Om de administratieve lasten de eerste jaren te beperken, werd er afgesproken om zogenaamde “veilige havens” (“safe harbours”) in te voeren. O.b.v. zulke veilige haven wordt op een vereenvoudigde wijze en zonder complexe berekening nagegaan of er in een bepaalde jurisdictie het risico bestaat op laagbelaste inkomsten. Bij het toetsen van de veilige havens wordt voornamelijk rekening gehouden met de gegevens uit een kwalificerend landenrapport (“qualified country-by-country report”) van de groep, een verplichting die in België reeds sinds 2016 in werking is (en die ook openbaar gemaakt moet worden voor boekjaren vanaf 22 juni 2024).

Als een groep zich in een bepaald land kan beroepen op één van de drie veilige havens, dan is er voor die jurisdictie geen bijheffing verschuldigd. Hierdoor vermijdt de groep de complexiteit van de berekening van het kwalificerend inkomen en de belastingen.

Opgelet: wanneer voor één jaar geen van de onderstaande veilige havens van toepassing kan zijn, dan kan de groep voor de volgende jaren geen gebruik meer maken van de veilige havens en zal dus de complexe standaardberekening van toepassing zijn ("once out, always out" principe).

Of één van de drie veilige havens van toepassing is, wordt bepaald a.d.h.v. volgende toetsstenen:

1. Eerste veilige haven: de minimis-test
   1. De groep rapporteert in zijn landenrapport een totaal aan omzet van minder dan € 10 miljoen én een winst (of verlies) vóór inkomstenbelasting van minder dan € 1 miljoen in het betrokken land.
2. Tweede veilige haven: De ETR-test
   1. De groep toont o.b.v. een vereenvoudigde berekening van de effectieve belastingvoet aan dat de minimale belastingvoet wordt gerespecteerd. Deze berekening wordt bepaald aan de hand van (i) de betrokken belastingen die blijken uit de CbCR-rapportering (géén GloBE-adjustments vereist in deze safe harbour fase) – deze is in vele gevallen gebaseerd op de financiële consolidatie verslaggeving gedeeld door (ii) de winst vóór belastingen die blijkt uit het landenrapport.
   2. De minimale belastingvoet wordt onder deze veilige haven wel opgetrokken doorheen de jaren. De veilige haven is van toepassing als het effectieve belastingtarief hoger is dan 15 % voor verslagjaren die beginnen in 2023 of 2024, 16 % voor verslagjaren die beginnen in 2025 en 17 % voor verslagjaren die beginnen in 2026.
3. Derde veilige haven: De routinewinst-test
   1. Deze veilige haven is van toepassing als de winst vóór belastingen niet hoger is dan het bedrag van het op basis van substantie uitgesloten inkomen. M.a.w., als er in een land een verlies wordt geleden, laat deze veilige haven toe geen bijheffing toe te passen.

Aangifteformaliteiten in België

Naast de jaarlijkse aangifte vennootschapsbelasting per Belgische groepsentiteit zal de groep nu ook rekening moeten houden met de bijkomende Pillar 2 compliance formaliteiten. Het gaat met name om:

• Aangifte in de binnenlandse bijheffing: een Belgische groepsentiteit zal deze aangifte voor een verslagjaar per 31/12/2024 uiterlijk 30/11/2025 moeten indienen. De aangifte voor de binnenlandse bijheffing moet binnen de 11 maanden na de afloop van het verslagjaar ingediend worden. Ingeval van meerdere Belgische groepsentiteiten wordt één entiteit aangeduid om de aangifte voor de Belgische subgroep in te dienen. Op vandaag heeft de Belgische fiscus reeds een ontwerpaangifte gepubliceerd. Een finale versie van deze aangifte zal binnenkort in het Belgische Staatsblad worden gepubliceerd. Ondertussen werd ook reeds een ontwerp van XSD-schema voor de aangifte in de binnenlandse bijheffing gepubliceerd.

Er zal steeds een aangifteplicht zijn ongeacht of de groep in België al dan niet een bijheffing verschuldigd is of beroep kan doen op één van de veilige havens.

• Voor de “GloBE Information Return” zullen in België gevestigde groepen aangifte dienen te doen binnen 15 maanden na het einde van het boekjaar (18 maanden voor het allereerste GloBE jaar). Belgische groepsentiteiten dienen geen aangifte in te dienen als er al een aangifte werd ingediend in het buitenland en deze informatie met België wordt uitgewisseld.

6-stappenplan als samenvatting van de 15% minimumbelasting

De berekening van de verschillende bijheffingen verloopt in vijf stappen:

1. Definiëring van het toepassingsgebied, de jurisdicties en entiteiten in scope van Pillar 2
2. Nagaan van mogelijkheid tot eventuele toepassing van één van de tijdelijke veilige havens. Zo niet, moeten de stappen 3 t.e.m. 6 doorlopen worden
3. Berekenen van het kwalificerend inkomen of verlies per jurisdictie (rekening houdend met de substance-based income exclusion waarbij een deel van het resultaat kan uitgesloten worden voor de berekening van de bijheffing)
4. Bepalen van de belastingen per jurisdictie
5. Berekenen van het effectief belastingtarief per jurisdictie
6. Pas de correcte bijheffing toe (de binnenlandse, de IIR- of de UTPR-bijheffing)

MNE’s en binnenlandse groepen zullen moeten nagaan of zij in België (of in het buitenland) onder de 15% minimumbelasting vallen en of zij zich voorlopig kunnen beroepen op één van de bovenstaande tijdelijke veilige havens. Ze zullen bovendien de 15% minimumbelasting moeten integreren in de compliance- en rapporteringsprocessen binnen de groep. Binnen Moore Belgium en ons internationaal netwerk van kantoren hebben wij ook de nodige expertise en tools om MNE’s hierbij te assisteren.

Hebt u vragen over dit onderwerp, aarzel dan niet om contact op te nemen met onze experten of uw vertrouwd contactpersoon binnen Moore.