Mention explicite de l’exportateur pour la TVA dans la case 44 de la déclaration d’exportation
Le CDC a adapté la définition d’exportateur : aujourd’hui, l’exportateur doit être établi dans l’Union européenne et être habilité à décider de l’expédition des marchandises vers une destination située hors du territoire douanier de l’Union [2]. L’exportateur est donc en principe la personne qui est directement impliquée dans le transport des marchandises en dehors de l’UE. C’est dès lors cette personne qui doit être mentionnée dans la case 2 de la déclaration d’exportation.
Comme indiqué précédemment, la révision de la notion d’exportateur pourrait à l’avenir poser problème en ce qui concerne le point de vue administratif au sujet de l’exemption de TVA en cas d’exportation de marchandises. L’administration de la TVA exige comme preuve pour l’application de l’exemption que le fournisseur soit mentionné en tant qu’exportateur sur le document douanier [3].
Lorsque, par exemple, un fournisseur établi en Belgique vend des biens à un assujetti allemand sous les incoterms ‘ex works’, les biens étant réceptionnés par l’acheteur allemand et exportés vers les Etats-Unis, selon ce point de vue administratif restrictif, à partir du 1er mai 2016 la preuve d’exportation ne pourrait plus être fournie à l’aide du document d’exportation pour l’exemption de TVA. Dans ce cas, ce n’est en effet pas le fournisseur qui est habilité à décider d’expédier les biens vers une destination en dehors du territoire douanier, mais au contraire l’acheteur qui vient récupérer lui-même ces marchandises en Belgique. En d’autres termes, le fournisseur ne serait pas mentionné en tant qu’exportateur sur la déclaration d’exportation, de sorte qu’il n’est pas satisfait à la condition administrative pour pouvoir bénéficier de l’exemption de TVA pour exportation de marchandises.
Les personnes qui sont établies en dehors du territoire de douane de l’Union ne devraient plus, elles non plus, remplir cette condition administrative de la TVA. Elles ne peuvent en effet plus acquérir la qualité d’exportateur en matière de douanes et doivent se faire assister d’un représentant indirect dont les coordonnées doivent être indiquées dans la case 2 de la déclaration d’exportation [4].
L’administration de la TVA s’est rendue compte de ces disparités et a pris par conséquent la décision n° E.T.129.169, le 20 mai 2016. Selon cette décision de la TVA, l’exportateur en matière de la TVA doit toujours être mentionné dans la case 44 de la déclaration d’exportation. Et l’administration de la TVA de souligner qu’en matière de TVA, l’exportateur est la personne qui livre les biens en exemption de TVA pour cause d’exportation et que le vendeur est redevable de la TVA sur la livraison qu’il effectué. Autrement dit, c’est le nom et le numéro d’identification à la TVA du fournisseur qui doit être mentionné à la case 44 de la déclaration d’exportation. Même si ces données sont déjà reprises à la case 2 de la déclaration d’exportation – du fait que le fournisseur est en même temps l’exportateur du point de vue douanier – elles doivent néanmoins également figurer à la case 44. L’administration de la TVA tend ainsi à continuer à garantir l’importance de la déclaration d’exportation comme moyen de preuve pour l’application de l’exemption de TVA pour cause d’exportation.
Pour ce qui est de la mention du numéro d’identification à la TVA à la case 44 de la déclaration d’exportation, la décision de la TVA précise qu’il s’agit donc:
- du numéro individuel BE du fournisseur établi en Belgique ou à l’étranger ;
- du numéro global BE commençant par BE 0796.6 du fournisseur représenté non établi en Belgique, lorsqu’il ne dispose pas d’un numéro individuel BE ;
- du numéro de TVA du fournisseur non établi en Belgique, délivré par un Etat membre autre que la Belgique, lorsque ce fournisseur n’est pas tenu de s’identifier à la TVA en Belgique.
Si le fournisseur est établi en dehors de l’UE et qu’il n’est identifié à la TVA dans aucun Etat membre, il ne faut bien entendu pas mentionner un numéro de TVA.
Même si la décision de la TVA date du 20 mai 2016, cette mesure serait déjà entrée en vigueur au 1er mai 2016.
Le traitement sous surveillance douanière : les conséquences en matière de TVA de l’incorporation de ce régime douanier dans le régime spécial du perfectionnement actif
Sous le régime de ‘traitement sous surveillance douanière’, (ci-après ‘TSD’), la TVA à l’importation devait aussitôt être payée au moment du placement des marchandises sous ce régime douanier [5]. Il ne s’agissait, pour la TVA, en effet pas d’un système de suspension puisque les biens étaient destinés dès le début au marché européen (le système de suspension ne s’appliquant qu’aux droits à l’importation).
Etant donné que depuis l’instauration du CDC ce régime douanier a été incorporé dans le régime spécial de ‘perfectionnement actif’ (ci-après PA), qui suspend tout à la fois les droits à l’importation et la TVA à l’importation, l’administration de la TVA souligne, dans la même décision, que le régime de TSD tombe également sous le régime PA, en matière de TVA, et devient donc un système de suspension. La TVA n’est dès lors plus due à l’importation de ces biens. Cette TVA à l’importation sera en revanche seulement due à partir du moment où le régime douanier est apuré par la mise en libre circulation des marchandises.
À partir du 1er mai 2016, les autorisations TSD seront automatiquement considérées comme des autorisations PA. La douane entreprendra à l’avenir les actions qui s’imposent.
La nouvelle notion de ‘représentant en douane’
Lorsque les marchandises sont importées ou exportées, il convient d’établir une déclaration douanière. Pour ce faire, l’importateur ou l’exportateur peut décider de faire appel aux services d’un tiers. Ce tiers agira toujours pour le compte de son donneur d’ordre, soit en son propre nom (représentation indirecte) soit au nom de son donneur d’ordre (représentation directe).
En Belgique, seul le système de représentation indirecte était reconnu jusqu’il y a peu. Le 12 mai 2014, sous pression de la législation européenne en matière de douane qui prévoyait déjà la possibilité d’une représentation directe, la Loi Générale sur les Douanes et Accises (ci-après LGDA) fut adaptée sur ce point. Cette loi remplaça également l’expéditeur en douane’ par le ‘représentant en douane'. Le représentant en douane est défini, dans la LGDA, comme étant toute personne physique ou morale qui, à titre professionnel, remplit les formalités douanières à l’importation, l’exportation et au transit en son nom ou au nom d’un mandant mais pour compte d’un mandant et qui est reconnu par l’administration comme opérateur économique agréé conformément à la législation européenne ou qui fournit la preuve d’une connaissance suffisante de la réglementation douanière et d’accises [6].
En Belgique, seul le représentant en douane est habilité à représenter un tiers auprès de l’administration lors de l’importation, de l’exportation ou du transit douanier. Il doit en outre être inscrit au registre d’immatriculation des représentants en douane.
Quelques arrêtés d’exécution ont été promulgués en mars au sujet du représentant en douane et de la représentation indirecte et directe. Ils sont entrés en vigueur au 1er mai 2016. Y sont entre autres fixées, les conditions auxquelles les représentants en douane doivent satisfaire pour être inscrits au registre d’immatriculation des représentants en douane, les modalités à remplir à cet effet (demande écrite, preuve de connaissance suffisante de la réglementation douanière et accisienne ou la preuve de reconnaissance comme opérateur économique agréé, la preuve de compétence professionnelle, …) [7], pour quels régimes douaniers la représentation directe et indirecte peut être appliquée et selon quelles modalités.
Selon la Nieuwsbrief Douane , un expéditeur en douane qui était inscrit dans le registre d’immatriculation des expéditeurs en douane au 30 avril 2016, pourrait être inscrit automatiquement au registre d’immatriculation des représentants en douane au 1er mai 2016 et ce, pour une période de trois ans, dans le but qu’il puisse fournir, dans le délai de trois ans, la preuve qu’il remplit les conditions requises pour être inscrit dans le registre d’immatriculation, faute de quoi il serait d’office rayé du registre [8].
Auteur: Evy Maurits
[1] Le code des Douanes Communautaire ou CDC.
[2] L’article 1 (19) du Règlement Délégué n° 2015/2446.
[3] A noter que cette condition formelle figure uniquement dans la circulaire administrative E.T.97.794 du 1er mars 2001, n° 76. Cette condition administrative n’est pas reprise dans le code TVA, ni dans la législation européenne, ni dans l’A.R. n° 18. En réponse à une question à ce sujet, le ministre des Finances a déjà laissé entendre en 2009 que le fait que la déclaration d’exportation n’ait pas été établie au nom du vendeur, mais au nom du cocontractant au motif qu’il y avait des raisons à cela (p. ex. parce que le cocontractant était établi dans un autre Etat membre) ne peut jamais avoir pour conséquence que l’exemption de TVA conformément à l’article 39, §1, 2° C. TVA (exportation par ou pour le compte d’un acheteur qui n’est pas établi en Belgique) échoie.
[4] 1] Un régime de transition est néanmoins prévu durant lequel les données de l’exportateur non établi dans l’UE peuvent encore être mentionnées à la case 2 de la déclaration d’exportation.
[5] Il était possible, sous ce régime douanier, d’importer des matières premières/produits en suspension des droits à l’importation et de les soumettre ensuite à un traitement permettant de fournir un produit fini qui était ensuite mis en libre circulation. On ne payait les droits à l’importation qu’au moment où ces produits finis étaient mis en libre circulation. Ce régime était par exemple à privilégier lorsque les droits à l’importation sur des produits finis étaient inférieurs aux droits à l’importation de matières premières. Etant donné que les marchandises étaient dès le début destinées au marché européen, la suspension ne s’appliquait cependant pas pour la TVA à l’importation.
[6] Article 127 LGDA.
[7] Arrêté royal du 13 mars 2016 déterminant les régimes douaniers et les modalités d’application de la représentation directe et indirecte, M.B. 6 avril 2016; Arrêté royal du 13 mars 2016 établissant les conditions de tenu du registre d’immatriculation des représentants en douane, de preuve de connaissance suffisante de la réglementation douanière, TVA et accise et de la compétence professionnelle pour l’exercice de la représentation en douane, M.B. 6 avril 2016.
[8] Cf K. MEES, “Nouvelles règles pour le représentant en douane et l’inscription au registre d’immatriculation” (“Nieuwe regels voor douanevertegenwoordiger en zijn inschrijving in het stamregister”), Nieuwsbrief Douane, 2016, nr. 9, 3-5.
